可靠审计跟踪（la piste d’audit fiable，简称 PAF）是法国保障账单安全的最常见方式。如果商家既不使用合格的电子签名，也不使用电子数据交换（EDI），那么在税务机关面前，能够保证其账单具有证据价值的就是 PAF。实际上，当公司开具或接收纸质账单或不安全的电子账单时，必须能够通过证明文件证明该文件对应着真实的商业交易，且没有被篡改。这一要求至关重要，因为这在税务审计期间不可避免地会出现；由于缺乏文档，可能会导致抵扣增值税（VAT）的权利受到质疑。

随着电子发票改革于 2026 年 9 月 1 日生效，这会让审计跟踪变得更加重要，促使商家刻不容缓地确保其流程的可靠性。商家必须了解有关机构对他们的期望、哪些商家会受到影响，以及如何在不使用过剩资源的情况下实施控制。

本文将介绍可靠审计跟踪的基础知识：其目标、对商家的相关义务、如何创建可靠的审计跟踪，以及对不合规的处罚。

要点

• 可靠的审计跟踪（PAF）通过将账单与报价、采购订单、送货单或支付凭证等支持性文件相关联，证明某份账单与实际交易相对应。
  
• PAF 要求适用于未采用合格的电子签名或电子数据交换（EDI）便开出或接收的账单的商家，尤其是纸质账单、PDF 或不安全的电子账单。
  
• 可靠审计跟踪旨在确保账单在要求的留存期内保证来源的真实性、内容的完整性以及可读性。
  
• PAF 实施依赖于适合公司组织架构的有记录并在持续开展的内部控制，以此来确保开票流程每一环节的安全性。
  
• 如果审计跟踪不足，公司可能会面临其增值税减免被质疑的风险，尽管电子发票改革正在逐渐改变审计跟踪在特定交易中的作用。
  

什么是可靠的审计追踪？

可靠的审计追踪（PAF）是公司实施的一组记录在案的持续控制措施，旨在确保其每份账单具备三个特点：来源的真实性、内容的完整性和可读性。作为一项法律要求，它使得账单能够与其支持的商业交易联系起来，从报价单一直到支付。

正如一般税法典（CGI）第 289 条 VII 1°中所规定的，PAF 是确保这三个特点的三种公认方法之一；另外两种方法是合格的电子签名和 EDI。该框架源于 2010 年 7 月 13 日关于账单开具规则的欧洲指令 2010/45/UE。在法国，由于《2012 年财政修正案》实施了该指令，此要求自 2013 年 1 月 1 日起生效\。

这三种公认的方法并不相互排斥。商家可以对一些客户使用 EDI，对另一些客户使用电子签名，并在其余的工作流程（例如，未加密的电子账单和纸质账单）中使用 PAF。在实践中，PAF 仍然是使用最广泛的，因为它不需要特定的技术基础设施。

可靠的审计追踪与会计审查路径有什么区别？

可靠的审计追踪比会计审查路径具有更广泛的范围。会计审查路径遵循纯粹基于会计的方法，将会计分录追溯到其证明文件。另一方面，可靠的审计追踪在账单和实际的基础商业交易之间建立了双向的可追溯链接。

为什么建立可靠审计轨迹？

建立可靠审计轨迹是为了打击增值税欺诈并确保电子账单的安全。通过允许商家通过任何电子方式传输账单，欧盟试图防止账单被伪造或与实际交易脱节的风险。

第 2010/45/UE 号指令和法国税法规定的 PAF 目标如下：

• 防止增值税欺诈和虚假账单
  这是引入可靠审计轨迹背后的基本原理：该系统旨在防范欺诈风险并保障开单流程。税务机构要求在每张账单和基础交易之间建立可追踪的联系，以检测虚假账单、虚构交易以及旨在不当追回增值税的计划。一张孤立的账单，如果没有相应的采购订单或交货单，会立即引起怀疑。

• 鼓励安全使用电子账单
  欧盟指令旨在消除数字化的障碍。它并没有强加一种单一的技术，因为这会具有限制性，而是为任何传输方式打开了大门，只要商家可以通过自身的控制来保证其可靠性。

• 确保账单随着时间推移的证据价值
  账单必须从开具之日起至其保存期结束，保持其真实性、完整性和可读性。可靠的审计轨迹可确保这种连续性。

• 通过内部控制使商家承担责任
  PAF 将举证责任的一部分转移给了商家。由商家来证明其流程是可靠的。在实践中，这激励商家构建其开单流程，规范其程序并识别其风险领域。

• 便利税务审计
  清晰的文档描述了谁负责审计、审计哪些项目、何时审计以及在何种条件下审计，使税务机构能够在发生税务审计时，快速掌握公司的组织架构。根据《税务程序手册》（LPF）第 L. 13 D 条和第 L. 80 F 条，必须可以出示此文档，包括以电子形式出示。

可靠的审计追踪有哪些要求？

与可靠审计追踪相关的义务主要基于 CGI 第 289 条 VII 中详述的三个要求：保证来源的真实性、确保内容的完整性以及保持每份账单的可读性。此外，还有义务记录控制措施并在法定要求期限内保留记录。

以下是 PAF 的关键要求：

• 保证来源的真实性
  商家必须能够确定无疑地建立账单开具人的身份。对于收到的账单，这意味着要验证账单上指定的供应商是实际执行交付或提供服务的供应商。核对采购订单、交货单和账单，以及验证社区内增值税税号或商业目录识别系统（SIREN）号码，构成了这项义务的最低要求。

• 确保内容的完整性
  账单上的信息在开出和收到之间，以及在整个保留期间，都不得以任何方式被更改。必要信息、金额、描述、联系信息和增值税税率——在相关方不知情的情况下，不得修改任何内容。所实施的控制措施必须能够检测到任何不一致或可疑的修改。

• 保持账单的可读性
  从开具之日起至保留期结束，账单必须保持肉眼可读，无需复杂的处理。随着时间的推移变得不可读的存档格式将不符合此要求。

• 以永久的书面格式记录控制措施
  根据官方公共财政公报（Bulletin Officiel des Finances Publiques，简称 BOFiP），必须描述、提供并解释控制措施。文档必须说明由谁检查文件和数据、何时检查以及如何检查。对于非常小的商家，其控制依赖于一个人以及将账单与销售文件进行手动交叉比对，那么口头陈述辅以实际演示可能就足以描述该系统。然而，控制措施在实施时必须已经以书面形式记录下来。

• 使控制措施有组织且持续进行
  可靠的审计追踪不是每年进行一次的一次性工作。控制措施必须整合到公司的日常运营中，并在所有相关工作流程中持续、一致地应用。

• 保留账单和控制文档
  为了税务审计的目的，商家必须将账单保留六年（LPF 第 L. 102 B 条）。从会计的角度来看，《商法典》还要求保留分类账和证明文件 10 年。在实践中，商家通常将其存档政策与较长的保留期保持一致。这些控制措施的组成部分及其证明文件必须在相同的条件下保留，并可供当局查阅，包括以电子格式。

应该考虑哪些控制点？

除了这三项法律要求外，还有一些最佳实践有助于创建真正可靠的审计跟踪：用户识别、事件记录、数据完整性和保留、簿记审查和重复检查以及定义内部控制程序。

以下是如何处理该流程：

• 用户识别
  创建、审批、修改或记录账单的每个个人都必须是可以识别的。这就要求对开票和会计工具的用户 ID 授权访问，权限应根据角色进行区分，具体来说就是：谁可以开具账单、谁来审批账单以及谁授权支付。在审计时，对每个角色的描述能力会加强 PAF 的可信度。建议避免使用共享或通用账户，因为这会导致无法进行追溯。

• 事件记录
  日志或技术审计跟踪可记录对账单和相关数据执行的操作：创建、修改、审批、开具和存档。最好带有时间戳，这种日志可以用来重建账单的完整历史记录。现代电子平台可自动生成这些记录，并带有每份账单的唯一标识符以及每个步骤的时间戳。

• 数据完整性
  这涉及证明账单在开具后未被篡改。对于电子交易，加密指纹让随时验证文件与原件是否一致成为了可能。对于数字化文件，BOFiP 规定，如果出现注释或修改，则只有更正和重新数字化的版本才被视为有效证据。

• 数据保留
  除了账单本身外，商家必须保留与交易相关的所有支持文件，包括报价、采购订单、交货单、合同以及银行对账单。正是这套文件（而不仅仅是账单本身）提供了一个可靠且可验证的审计跟踪。对于电子交易，合法可接受的带数字签名的归档，可确保这些文件长期保持完整性。

• 簿记审查和重复检查
  BOFiP 将确保账单不会被重复处理或记录列入了审计跟踪的目标。在实践中，这意味着商家必须确保账单不会被记录或支付两次，确保交易已正确记录在账户中，以及归档程序已得到遵守。这项检查还可以用来验证交易是否按时间顺序进行记录，且没有任何顺序上的中断。

• 定义内部控制程序
  公司必须在一种可访问的文档中使其控制的运作方式正式化，内容涉及：执行哪些核对、由谁核对以及核对的频率，以及如何处理异常情况。该程序还应包含如何识别开票系统的特定风险；例如，配置错误的开票软件可能会生成一系列不准确的账单，这种风险必须主动检测和管理。

哪些人需要遵守可靠的审计追踪要求？

可靠的审计追踪要求影响任何需要缴纳增值税且开具或接收账单（不完全依赖合格的电子签名或 EDI）的商家。在实践中，这包括绝大多数法国商家，无论其规模、行业或收入如何。

PAF 要求不会因商家的规模而有所例外。受影响的主要商家类型如下：

• 开具或接收纸质账单、数字化纸质账单或未加密 PDF 的商家
  每当一家公司未在给定交易中使用合格的电子签名或 EDI 时，该交易就必须涵盖在审计追踪内。这至少适用于大多数法国公司的部分账单，这些公司包括微型企业、中小企业（SME）、中型企业和大型企业。

• 需缴纳增值税的微型企业家和自雇个人
  简化的微型企业制度并不豁免商家维护 PAF 的要求。通过 PDF 或纸质形式向客户开具账单的自雇个人必须能够将每份账单与实际提供的服务联系起来。然而，在增值税豁免制度下运营的商家的义务有所减少，尽管他们在每次开具账单时仍需遵守可追溯性要求。

• 应税协会和民用房地产公司（sociétés civiles immobilières，简称 SCI）
  实体一旦开具需缴纳增值税的账单，即被纳入可靠审计追踪要求的范围。因此，从事应税经济活动的协会和需缴纳增值税的民用房地产公司必须以与商业商家相同的方式记录其审计追踪。

• 接收账单的商家
  PAF 适用于销售账单和采购账单。对于采购，审计追踪可确保抵扣增值税的权利。如果供应商的账单没有审计追踪，税务机关可能会质疑应税所得减免，从而在审计时造成直接的财务影响。

注意：在确定文档要求时，当局会考虑商家的规模、账单量和资源。BOFiP 规定，对于 SME 来说，摘要文档可能就足够了，而大型公司则需要更详细的文档。

如何建立可靠审计轨迹

建立可靠的审计轨迹包括映射商家的开单路径，在每个步骤定义控制措施，然后将所有内容记录在书面程序中。不需要复杂的技术；关键在于组织的严密性以及将每张账单与其支持性文档联系起来的能力。

具体步骤如下：

• 映射所有开单路径
  识别每条开单路径：客户销售、供应商采购、信用单、费用报告以及公司间账单。对于每种类型，列出相关文件，从报价单到银行对账单。此过程有助于识别风险领域和需要进行控制的阶段。任何路径，无论多么微小，都不应被遗漏。

• 在每个阶段定义控制措施
  规定每条开单路径要执行的验证工作。对于销售，确保报价单、采购订单、发货单和账单全部相符。对于采购，将供应商账单与其对应的采购订单进行核对，验证 SIREN 和增值税号，并确认实际交货。一个好的经验法则是，任何差异在批准或付款前都应触发人工审查。

• 分配责任
  针对每项控制措施，指定负责验证订单、批准账单和授权付款的人员或部门。这种清晰的角色指定，以及用户 ID 授权的工具访问，增强了审计轨迹的可靠性。

• 以书面形式记录程序
  起草一份文件，描述交易路径、控制措施、责任方和处理差异的规则。该文件应足够清晰，以便第三方能够理解组织的设置。应注明日期，并在程序发生任何变更时进行修订。

• 创建可靠且可持续的归档系统
  实施一个归档系统，以确保账单及其支持文档在法定保存期限内得到妥善保存、保持可读性和完整性。对于电子交易，首选具有证明价值的归档系统。该系统对每份文档打上时间戳并关联一个数字指纹，以便能够检测出任何后续修改，并且账单在整个保留期内保持可执行性。

• 培训团队并定期执行审计
  PAF 只有在实施人员理解它的情况下才有效。必须对相关各方进行培训，并应定期进行内部检查，以确保正确遵循了程序。同样，在偏离程序的行为成为会计审计期间可能被利用的漏洞之前，予以纠正是非常重要的。

未能维护可靠审计轨迹的处罚是什么？

未能提供可靠审计轨迹的主要处罚是被剥夺抵扣增值税的权利。如果没有 PAF、电子签名或 EDI，账单可能会失去其证据价值。《一般税法典》（CGI）中规定的其他处罚适用于不同的违规行为，例如虚假账单或缺少强制性信息。

需要考虑的主要后果如下：

• 剥夺增值税抵扣权
  账单若要符合增值税抵扣条件，必须遵守 CGI 第 289 条，且必须与真实交易相关联。如果没有 PAF 来证明交易确实发生过，税务机构可能会拒绝采购的增值税抵扣，从而导致重新评估税款并加收滞纳金。注意：如果在其他方面证实了交易的真实性，仅仅遗漏某项必要细节不会自动导致该权利被剥夺。

• 对虚假账单或隐瞒行为处以 50% 的罚款
  CGI 第 1737 条第 I 款规定，对于严重违规行为（如账单与实际交易不符、隐瞒供应商或客户的身份，或使用代理），处以相当于涉案金额 50% 的罚款。

• 未开具账单罚款 50%；如果交易可通过记录核实，则减免至 5%
  未开具账单和记录交易将使商家面临交易金额 50% 的罚款，每个财政年度最高不超过 37.5 万欧元。然而，如果商家能够证明该交易已被记录，则罚款减为 5%，最高不超过 37,500 欧元。

• 每项缺失或不准确的详细信息罚款 15 欧元
  CGI 第 1737 条第 II 款规定，账单上强制性信息的每一次遗漏或不准确均可处以 15 欧元的罚款，上限为账单金额的 25%。

可靠的审计追踪示例

可靠的审计追踪将每份账单与基础交易联系起来，从初始报价单到最终支付。我们来看一个具体的例子，一家机构向一家 SME 开具了 8000 欧元的咨询服务账单：

• 该机构（即客户）批准了 8000 欧元的报价单，并将采购订单发送给 SME。这些文件作为已请求该服务的证据。任务本身也会产生书面记录（例如，报告、可交付成果、电子邮件），证明实际执行了该工作。
  
• 账单显示与报价单相同的金额、描述和联系信息。如果账单显示 8500 欧元而订单为 8000 欧元，则该差异会在支付前触发验证流程。采购订单、执行工作的文档以及账单本身之间的一致性确立了来源的真实性。保护已批准的文件可保持其内容的完整性，而长期存档可保持其随着时间推移的可读性。
  
• 银行对账单是链条中的最后一环，提供了支付的证据。通过可靠的审计追踪，该机构可以重现整个交易，从最初的接触到支付。
  

构成 PAF 的每份文件都相互印证，这种联系足以证明给定的账单对应于实际的交易。在进行审计时，能够将每份账单与特定的销售或服务联系起来，有助于证明商家享有抵扣增值税的权利。

电子账单改革与 PAF：未来将会如何？

从 2026 年 9 月 1 日起，所有缴纳增值税的商家都必须能够接收电子账单。开具电子账单的义务将首先适用于大中型企业（自 2026 年 9 月 1 日起），然后是中小企业和微型企业（自 2027 年 9 月 1 日起）。最终，商家将不再能够通过电子邮件交换纸质账单或 PDF 账单；任何 B2B 账单必须采用结构化电子格式（例如 Factur-X、UBL 或 CII）并通过政府批准的平台传输。

电子账单改革并没有消除 PAF，而是对其进行了重新定位。从 2026 年 9 月 1 日起，国内 B2B 账单将通过经批准的平台进行传输，该平台将通过强制性技术框架来保证真实性和完整性——类似于 EDI 或电子签名已经提供的功能。在这些情况下，审计轨迹变得不那么重要，因为技术过程本身就实现了该功能。

然而，许多交易不在此系统范围内，必须继续依赖于使用 PAF。对于从不在法国设立的外国供应商收到的账单，以及受电子申报约束的交易（例如对个人的销售或国际交易）而言，情况尤为如此。对于所有这些交易，商家仍必须能够证明账单、商业交易与付款之间的联系。

注意：尽管可靠的审计轨迹仍然有效，但其法律基础正在逐步从《一般税法典》（CGI）转移到《商品和服务税法典》（CIBS）。自 2026 年 9 月 1 日起，2025 年 12 月 17 日颁布的第 2025-1247 号条例废除了 CGI 的第 289 条和第 289 bis 条，并将增值税规则（包括关于开具账单的规则）转移到 CIBS 第二卷。包括可靠审计轨迹在内的义务实质内容保持不变；只是条款编号发生变化。在第 289 条根据 L. 216-41 及后续条款并入 CIBS 之前，将作为过渡暂时保留其第 VII 节。

因此，虽然电子账单改革实现了账单传输的自动化和安全性，但并没有免除公司管理端到端流程以及确保账单真实性、完整性和可读性的需求。审计轨迹对于确保整个流程的可追溯性和一致性仍然必不可少。

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