La comptabilisation des revenus de subventions est le processus qui consiste à déclarer les fonds de subvention à titre de revenus dans les états financiers d’une organisation. Ce processus est encadré par des règles comptables telles que les principes comptables généralement reconnus (PCGR) ou les normes internationales d’information financière (IFRS). Une comptabilisation précise des revenus aide les entreprises à gérer leurs flux de trésorerie et à planifier leur budget. Elle crée également de la transparence pour les donateurs, les bailleurs de fonds et les organismes de réglementation, et elle s’avère essentielle pour maintenir la confiance et éviter de possibles pénalités ou problèmes de financement.

Pour les organismes à but non lucratif, les instituts de recherche et les projets financés par les pouvoirs publics, les enjeux liés à la comptabilisation des revenus des subventions sont élevés. Ces organismes gèrent souvent des subventions assorties de conditions ou de restrictions spécifiques et doivent démontrer que les fonds ont été utilisés comme prévu. Les associations à but non lucratif doivent vérifier attentivement qu’ils ont rempli les conditions liées aux subventions restreintes avant de comptabiliser le revenu, et les établissements de recherche doivent fournir des rapports clairs et précis pour satisfaire les bailleurs de fonds et les auditeurs. Pour les subventions gouvernementales - dont plus de 143 000 ont été délivrées aux États-Unis en 2023 - les bénéficiaires doivent attester d’une utilisation appropriée des fonds publics. Dans tous les cas, le traitement correct de la comptabilisation des revenus de subvention garantit la responsabilisation et permet à ces systèmes de financement de fonctionner efficacement.

Ci-après, nous expliquons les différents types de subventions et leurs implications en matière de comptabilisation des revenus, comment comptabiliser les revenus de subvention et les enjeux courants auxquels les organismes à but non lucratif sont confrontés en la matière.

Sommaire de cet article

• Types de subventions et incidences sur la comptabilisation des revenus
  
• Comment comptabiliser les revenus de subvention
  
• Défis courants liés à la comptabilisation des revenus de subventions
  

Types de subventions et incidences sur la comptabilisation des revenus

Les subventions peuvent être un domaine complexe de la comptabilisation des revenus. Voici une description détaillée des différents types de subvention et des incidences de chacun sur la comptabilisation des revenus.

Subventions conditionnelles et inconditionnelles

Subventions conditionnelles

Les subventions conditionnelles sont assorties de conditions ou d’exigences précises que l’organisme bénéficiaire doit respecter avant de reconnaître la subvention comme un revenu. Les conditions peuvent inclure l’atteinte de certains jalons de performance, l’utilisation des fonds de manière spécifique ou l’utilisation de la subvention dans un délai déterminé.

À des fins comptables, les attributions conditionnelles sont généralement comptabilisées comme un passif (revenu reporté) jusqu’à ce que les conditions soient remplies pour l’essentiel. Cela signifie que les revenus ne sont comptabilisés que lorsque les conditions de la subvention sont remplies. Toutefois, les conditions doivent être substantielles, et non pas simplement administratives ou routinières, pour reporter la comptabilisation des produits. Si les conditions ne sont pas remplies, l’organisme devra peut-être retourner la subvention au donateur.

Subventions inconditionnelles

Les subventions inconditionnelles ne sont pas assorties de conditions strictes. L’organisme bénéficiaire peut utiliser les fonds de la subvention de n’importe quelle manière, sans exigences particulières.

À des fins comptables, les subventions inconditionnelles sont comptabilisées à titre de revenus dès que l’organisme est avisé que la subvention a été accordée et qu’il existe une assurance raisonnable que la subvention sera reçue. Ces subventions peuvent toujours s’accompagner de restrictions d’utilisation (par exemple, pour des projets spécifiques), mais ces restrictions n’ont pas d’incidence sur le calendrier de comptabilisation des produits selon la plupart des normes comptables.

Subventions en capital et subventions de revenus

Subventions en capital

Les subventions en capital sont destinées à l’acquisition, à la construction ou à l’amélioration d’actifs à long terme tels que des biens immobiliers ou de l’équipement.

À des fins comptables, ces subventions ne sont pas comptabilisées immédiatement comme des produits. Ils sont reportés et comptabilisés sur la durée de vie utile de l’actif connexe. Ce processus permet de rendre cohérentes la comptabilisation des revenus de subventions et la charge d’amortissement de l’actif, ainsi que de brosser un portrait plus précis de la performance financière d’un organisme donné au fil du temps. Le moment précis et la méthode de comptabilisation peuvent varier en fonction des conditions de l’attribution et du cadre comptable pertinent (p. ex., PCGR ou IFRS).

Subventions de revenus

Les subventions de revenus sont destinées à couvrir les dépenses de fonctionnement ou les activités générales plutôt que les dépenses en capital. Ces subventions peuvent couvrir, entre autres, les salaires, les dépenses de programmes ou les opérations générales.

D’un point de vue comptable, ces subventions sont généralement comptabilisées sur la période pendant laquelle elles peuvent être associées aux coûts connexes, à condition qu’aucune condition liée ne soit encore remplie. Dans le cas contraire, la reconnaissance est retardée jusqu’à ce que ces conditions soient remplies.

Comment comptabiliser les revenus de subvention

La section ASC 958 de l’Accounting Standards Codification (ASC) traite spécifiquement de la comptabilisation des organismes à but non lucratif, y compris la comptabilisation des revenus tirés de subventions. Les de cette section règles peuvent différer considérablement des règles de comptabilisation des produits concernant les organisations à but lucratif en vertu de l'ASC 606.

En vertu de l’ASC 958, le principal facteur déterminant dans la façon de comptabiliser les revenus de subvention est de savoir s’ils sont considérés comme une contribution ou une opération d’échange. S’il s’agit d’une contribution, il faut également déterminer si elle est conditionnelle ou inconditionnelle.

Une subvention est considérée comme un don si le donateur n’attend rien de valeur égale en retour. Si le constituant s’attend à un avantage direct en échange, il s’agit d’une transaction d’échange. Ce type de transaction est régi par l’ASC 606, et non par l’ASC 958. Si une transaction est en partie une contribution et en partie un échange, seule la partie d’échange relève de l’ASC 606.

Voici un aperçu de la manière d’identifier le type de transaction qu’une subvention représente et de comptabiliser les revenus pour chaque type de transaction.

Contributions conditionnelles

Les contributions conditionnelles s’accompagnent d’exigences spécifiques que le bénéficiaire doit respecter pour avoir droit aux fonds. Il peut s’agir d’étapes liées aux performances, de livrables spécifiques, de résultats mesurables ou de lignes directrices en matière de dépenses. Les conditions sont considérées comme substantielles si elles exigent un niveau important d’effort ou d’activité de la part du bénéficiaire. Par exemple, une subvention qui oblige un organisme à lancer un nouveau programme ou à atteindre une mesure d’impact particulière serait assortie de conditions.

Il est important de faire la différence entre les restrictions et les conditions. Les restrictions précisent comment le montant de la subvention doit être utilisé (p. ex., limité aux programmes de formation), tandis que les conditions précisent ce qui doit être réalisé ou fait pour gagner le montant de la subvention (p. ex., embaucher 10 nouveaux enseignants en un an). Les conditions retardent la comptabilisation des recettes, mais pas les restrictions seules.

Les revenus provenant des subventions conditionnelles ne sont comptabilisés que lorsque les conditions sont respectées. Cela signifie que l’organisme doit d’abord accomplir les tâches requises, telles que la remise d’un rapport, le lancement d’un programme ou l’atteinte d’étapes précises, avant d’enregistrer la subvention en tant que revenu. Tant que les conditions ne sont pas remplies, tous les fonds reçus sont comptabilisés en tant que passif (souvent appelé revenus reportés). Ce traitement reflète le fait que l’organisme n’a pas encore de droit inconditionnel aux fonds de la subvention.

• Exemple : Si un organisme à but non lucratif reçoit une subvention de 100 000 € à condition qu’il forme 500 bénévoles au cours d’une année, les revenus ne sont pas comptabilisés tant que la formation des bénévoles n’est pas achevée.
  

Contributions inconditionnelles

Les contributions inconditionnelles ne sont pas assorties de conditions, ou elles sont assorties de conditions qui ne sont qu’administratives. Les revenus provenant des subventions inconditionnelles peuvent être comptabilisés dès que la subvention est accordée et que l’organisme peut raisonnablement être assuré de recevoir les fonds. Ceci s’applique même si le versement est reçu plus tard. Les subventions pluriannuelles peuvent être partiellement comptabilisées au cours de l’année de leur réception, puis des montants supplémentaires peuvent être comptabilisés à titre de revenus dans les exercices ultérieurs.

Si une subvention est inconditionnelle, mais que son utilisation est restreinte (p. ex., elle doit être utilisée dans le cadre d’un programme particulier), l’organisme peut comptabiliser immédiatement les revenus et les classer dans la catégorie des revenus restreints dans les déclarations financières.

• Exemple : Si un organisme à but non lucratif reçoit une subvention inconditionnelle de 50 000 € pour soutenir ses activités générales et que le donateur s’engage à envoyer le paiement dans un délai de trois mois, l’organisme peut comptabiliser les 50 000 € comme revenus lorsqu’il reçoit l’avis d’attribution, et non au moment de la réception de la somme.
  

Transactions d’échange

Les transactions d’échange désignent un échange de valeur dans lequel des biens ou des services sont fournis à un client en échange d’un paiement. Les revenus issus des opérations d’échange sont comptabilisés à l’aide du modèle ASC 606 en cinq étapes pour comptabiliser les produits issus des contrats clients. Il s’agit de la norme utilisée par les organisations à but lucratif. La comptabilisation des revenus selon l’ASC 606 diffère de celle de l’ASC 958 sur deux points essentiels.

Critères de reconnaissance

• L’ASC 958 utilise les critères des conditions et des restrictions. Les revenus sont comptabilisés lorsque les conditions sont remplies pour les subventions conditionnelles ou lorsque l’organisme a droit à la contribution pour les subventions inconditionnelles.
  
• L’ASC 606 utilise les critères des obligations de résultat. Les produits sont comptabilisés lorsque ces obligations sont satisfaites, c’est-à-dire la livraison et le transfert de contrôle des biens ou services promis au client.
  

Divulgations

• L’ASC 958 exige que la nature des cotisations et les conditions qui s’y rattachent soient divulguées.
  
• L’ASC 606 exige que informations sur les soldes des contrats, les obligations de performance et la répartition des prix de transaction soient divulguées.
  

Comment comptabiliser les revenus de subvention Le guide pas-à-pas

• Lire attentivement la convention de subvention pour en comprendre les modalités
  Identifiez les conditions, les restrictions et les obligations de performance spécifiques.

• Déterminer s’il s’agit d’une transaction d’échange ou d’une contribution
  S’il s’agit d’une contribution, déterminez si elle est conditionnelle ou inconditionnelle. S’il s’agit d’une contribution conditionnelle, indiquez les conditions spécifiques qui doivent être respectées pour obtenir les fonds.

• Comptabiliser au passif les subventions conditionnelles jusqu’à ce que les conditions soient en grande partie remplies
  Une fois les conditions totalement remplies, reclassez le montant en revenu. Dans le cas des subventions inconditionnelles, comptabilisez immédiatement les revenus, en tenant compte des restrictions d’utilisation. Pour les transactions d’échange, comptabilisez les revenus conformément aux dispositions de l’ASC 606.

• Dans le cas des subventions conditionnelles, tenir un registre détaillé des progrès réalisés
  Documentez tous les progrès accomplis en vue de remplir les conditions pour les auditeurs et les parties prenantes internes. Ces enregistrements permettent de vérifier que la comptabilisation des revenus est conforme aux conditions de la subvention.

Défis courants liés à la comptabilisation des revenus de subventions

La comptabilisation des revenus des subventions peut devenir compliquée en raison des différentes modalités, conditions et normes comptables qui régissent la manière et le moment de comptabiliser les revenus. Voici quelques-uns des défis courants auxquels les organismes sont confrontés lorsqu’ils comptabilisent les revenus de subventions et des solutions pour les gérer efficacement.

Conditions et restrictions

L’un des défis les plus courants est de comprendre la différence entre les conditions imposées par les donateurs et les restrictions. Les conditions créent un obstacle qui doit être surmonté pour que la subvention soit considérée comme un revenu. Il peut s’agir d’objectifs mesurables, de livrables spécifiques ou de la nécessité de franchir certaines étapes. Les restrictions dictent la façon dont les fonds de la subvention doivent être utilisés (p. ex., à des fins de recherche). Les conditions retardent la comptabilisation des recettes, mais pas les restrictions. Les restrictions exigent que les produits comptabilisés soient classés comme actifs nets soumis à des restrictions jusqu’à ce que la restriction soit remplie.

Les accords de subvention sont parfois ambigus quant à savoir si une exigence est une condition ou une restriction. Par exemple, une subvention qui indique que les fonds doivent être utilisés pour construire une nouvelle installation pourrait être considérée comme une restriction (indiquant à quoi serviront les fonds) ou une condition (exigeant que le bâtiment soit achevé avant que les fonds puissent être comptabilisés comme des revenus).

Pour éviter cette confusion, les organisations doivent porter une attention particulière au libellé de tout document de subvention et clarifier avec les bailleurs de fonds si nécessaire. Elles doivent travailler en étroite collaboration avec les bailleurs de fonds pour s’assurer que la documentation soit correctement interprétée.

Décalage entre la comptabilisation des revenus et les flux de trésorerie

Les organisations peuvent également être confrontées à un décalage entre les flux de trésorerie et la comptabilisation des revenus. Elles peuvent recevoir la totalité d’une subvention pluriannuelle à l’avance, mais si des conditions sont remplies, elles ne peuvent pas comptabiliser le revenu en une seule fois. Ce scénario peut créer une situation où des liquidités sont disponibles, mais elles figurent comme un passif au bilan jusqu’à ce que les conditions soient remplies.

Les organisations doivent suivre de près les calendriers de comptabilisation des flux de trésorerie et des revenus, et elles doivent communiquer avec les parties prenantes pour définir les attentes.

Calendrier de comptabilisation des revenus

Il n’est pas toujours clair quand une condition est considérée comme « en grande partie remplie », c’est-à-dire le moment à partir duquel les revenus peuvent être comptabilisés. Par exemple, si une condition implique le lancement d’un nouveau programme, cela signifie-t-il que le programme doit être mis en place, servir les premiers participants ou achever la première année d’exploitation ?

Lorsque les entreprises sont confrontées à ce dilemme, elles doivent adopter une approche prudente en ne comptabilisant les revenus que lorsqu’il ne fait (quasiment) aucun doute que la condition est remplie. Des politiques internes complètes et une communication avec les bailleurs de fonds peuvent aider à définir ces étapes clés.

Suivi et documentation

Les organisations doivent tenir des registres détaillés pour déterminer quand et comment les conditions sont remplies. Cela peut s’avérer difficile, en particulier pour les organisations qui gèrent plusieurs subventions, et le fait de ne pas documenter correctement peut entraîner des problèmes de conformité ou des difficultés concernant les audits. Les organisations doivent mettre en place des systèmes internes efficaces pour assurer le suivi des conditions et de l’exécution des subventions, et elles doivent régulièrement mettre à jour leurs dossiers pour qu’ils soient conformes aux politiques de comptabilisation des revenus.

Modifications et changements de l’octroi des subventions

Les conditions d’octroi peuvent être modifiées pour ajouter de nouvelles conditions ou supprimer des conditions existantes. Cela peut compliquer le processus de comptabilisation des revenus, en particulier si des changements surviennent au cours de la période ou après une comptabilisation partielle. Les organisations doivent documenter tout changement apporté aux subventions et ajuster leurs politiques de comptabilisation des revenus en conséquence. Elles devront également communiquer efficacement avec les bailleurs de fonds pour gérer les attentes en cas de changement.

Examen et conformité par l’auditeur

Les subventions, en particulier les subventions conditionnelles, font souvent l’objet d’un examen minutieux de la part des auditeurs. Ceux-ci peuvent exiger des éléments probants détaillés pour prouver que les conditions ont été remplies avant que les produits ne soient comptabilisés. Cela peut entraîner des retards dans la finalisation des états financiers et, dans certains cas, des ajustements aux produits comptabilisés antérieurement.

Les organisations doivent préparer une documentation complète à l’intention des auditeurs, y compris des contrats, des comptes-rendus de progression et des communications avec les bailleurs de fonds. Cette préparation peut contribuer aux efforts de conformité et faciliter les processus d’audit.